الافصاح والانصاف المحاسبي
سمنــار عن
الأفصـــاح والأنصـــاف المحـــاسبــي
مقـــدمــــة :
اختلفت وجهات نظر الباحثين والمهنيين حول مفهوم الافصاح خاصة فيما يتعلق بمحتوى الافصاح ومستواه , فمنهم من لا يحصر نطاق مشكلة الافصاح في مجرد درجة تفصيل القوائم المالية المنشورة او في اساليب تبويب وعرض المعلومات في هذه القوائم , وانما يتعدى هذا النطاق ويجعل منه عنصر دقة ومصداقية للأرقام المعروضة في هذه القوائم . في حين أن اخرين يرون ان مشكلة الافصاح تنحصر فقط في نطاق عرض المعلومات في القوائم المالية المنشورة ومجرد كمية هذه المعلومات المعروضة فيها , ومن ثم الشكل الذي يتم فيه عرض هذه المعلومات , اما مسألة صحة ومصداقية الارقام المعروضة في تلك القوائم فهي مسألة اخرى تتعدى من وجهة نظرهم حدود مشكلة الافصاح لتدخل في نطاق مشكلة القياس المحاسبي . ولا يكفي الافصاح عن المعلومات المحاسبية في حد ذاته لتحقيق الهدف من فرض التوصيل المحاسبي , بل يستلزم الامر توافر مبدأ آخر يتمثل في الانصاف عند الافصاح عن الآثار الفعلية والمحتملة لنشاط المنشأة لكافة الاطراف وحتى لا تكون المعلومات المحاسبية مظللة للقارئ .
مفـهوم الأفصــاح المحــاسبــي
لقد عرض مفهوم الافصاح بالعديد من التعاريف وفيما يلي عدد من هذه التعاريف , فقد عرف الافصاح بشكل عام بأنه " بث للمعارف أو نقل المعلومات من مصدر انتاجها الى مستقر الاستفادة منها او استخدامها , فالافصاح هو نقل هادف للمعلومات ممن يعلمها لمن لا يعلمها " . وعُرف الافصاح المحاسبي كما يلي : " أظهار كل المعلومات التي قد تؤثر في موقف متخذ القرار المتعلق بالوحدة المحاسبية , وهذا يعني ان تظهر المعلومات في القوائم والتقارير المحاسبية بلغة مفهومة للقارئ دون لبس او تظليل " . كما عُرف على انه " شمول التقارير المالية على جميع المعلومات اللازمة لاعطاء مستخدم هذه التقارير صورة واضحة وصحيحة عن الوحدة المحاسبية " . ومن جهة نظر اخرى فقد عُرف الافصاح المحاسبي بأنه " تقديم المعلومات والبيانات الى المستخدمين بشكل مضمون وصحيح وملائم لمساعدتهم في اتخاذ القرارات , لذلك فهو يشمل المستخدمين الداخليين والخارجيين في آن واحد " . ونلاحظ من التعريفات السابقة انها ركزت على ضرورة إظهار المعلومات بشكل يعكس حقيقة وضع المنشأة دون تظليل بحيث يستطيع مستخدم هذه المعلومات الاعتماد عليها في اتخاذ القرار السليم , الا انها اختلفت فيما بينها حول كمية ومقدار المعلومات المقدمة الى مستخدميها . فالتعريف الاول أظهر ضرورة أبراز كافة المعلومات أما التعريف الثاني فقد ركز على المعلومات الضرورية فقط , ولم يوضح التعريفان الأول والثاني طبيعة مستخدم المعلومات , فالمستفيدين من القوائم المالية على اختلاف مستواهم الثقافي والاقتصادي والمحاسبي يتميزون بتفاوت قدراتهم في معالجة هذه المعلومات , وهذا ما تم توضيحه في التعريف الثالث بوجود مستخدمين داخليين يقودون الى افصاح داخلي موجه بالدرجة الاولى أدارة الوحدة الاقتصادية حيث يتم توصيل المعلومات الى مستخدميها بدون اي صعوبة وذلك يسهل الاتصال المباشر بين الادارة والمحاسب. كما ان وجود مستخدمين خارجيين يقود الى الافصاح الخارجي الذي يتجلى بضرورة اعداد القائم المالية الاساسية (قائمة الدخل , قائمة المركز المالي , قائمة التدفقات النقدية ) . ولكن عدم تجانس وتطابق مصالح الاطراف المختلفة فيما يتعلق بشكل ومضمون القوائم المالية قاد الى اختلاف الزاوية التي ينظرون من خلالها لهذه القوائم ,فأدارة المنشأة كطرف مسؤول عن اعداد البيانات تنظر الى الافصاح من زاوية قد لا تتطابق مع نظرة مدققي الحسابات , وينظر رجال الاعمال الى الافصاح المحاسبي من زاوية تختلف عن تلك التي تنظر من خلالها جهات الرقابة والاشراف , بالنهاية ينظر كل طرف يطالب بالافصاح بحيث يحقق هدفه ومصلحته .
أهميـــة الأفصـــاح المحـــاسبــي
تعود أهمية الإفصاح المحاسبي كمبدأ ثابت في إعداد التقارير المالية إلى كونه أحد الأسس الرئيسية التي ترتكز عليها المبادئ المحاسبية المتعارف عليها (GAAP).وتدعو هذه المبادئ إلى الإفصاح الكامل عن جميع المعلومات المحاسبية و المالية وغيرها من المعلومات الهامة ذات العلاقة بنشاط الجهة المعنية و الواردة في بياناتها المالية وذلك لصالح المستفيدين الأخيرين من هذه المعلومات.
كما يستمد الإفصاح المحاسبي أهميته من تنوع وتعدد الجهات المستفيدة من هذه المعلومات و التي تضم المصرفيين، والمستثمرين،والمقرضين ،والمحاسبين، والأجهزة الحكومية وغيرهم.هذا بالإضافة إلى الآثار المترتبة على القرارات المتخذة من قبل هذه الجهات بناء على هذه المعلومات. ولذلك فإن الإفصاح غير الكامل أو غير الدقيق قد يؤدي إلى تشويه القرارات التي تتخذها هذه الجهات الأمر الذي من شأنه أن يكون له أثار سلبية.
المقومـات الأسـاسيـة للأفصــاح عــن المعــلومــات المحـاسبيـــة
يرتكز الافصاح عن المعلومات المحاسبية في القوائم المالية المنشورة على المقومات الرئيسية الآتيـة :
1. المستخدم المستهدف للمعلومات المحاسبية
تتعد الفئات المستخدمة للمعلومات المحاسبية كما تختلف طرق استخدامها لهذه المعلومات , فمنها تستخدمها بصورة مباشرة ومنها من تستخدمها بصورة غير مباشرة , ومن الامثلة على مستخدمي المعلومات المحاسبية : الملاك الحاليون والمحتملون , الدائنون , المحللون الماليون , الموظفون , الجهات الحكومية .وبناءاُ على ذلك يجب اعداد التقارير المالية في ظل فرضيه اساسية هي وجود مستويات مختلفة من الكفاءة في تفسير المعلومات المحاسبية لدى الفئات المستخدمة لهذه التقارير .
2. أغراض استخدام المعلومات المحاسبية
يجب ربط الغرض الذي تستخدم فيه المعلومات المحاسبية بعنصر اساسي هو مايعرف بمعيار او خاصية الملائمة , وفي هذا الاطار تلتقي وجهتا نظر اهم مجمعين للمحاسبة في الولايات المتحدة الامريكية وهما المعهد الامريكي للمحاسبين القانونيين AICPA والجمعية الامريكية للمحاسبين AAA فقد عبرت الثانية عن وجهة نظرها حيال ذلك النص في احد التقارير الصادرة عنها عام 1977 على مايلي : " بينما تعتبر الاهمية النسبية بمنزلة المعيار الكمي الذي يحدد حجم او كمية المعلومات المحاسبية واجبة الافصاح , تعد الملائمة المعيار النوعي الذي يحدد طبيعة او نوع المعلومات والافصاح عنها من جهة والغرض الرئيسي من استخدام هذه المعلومات من الجهة الاخرى " . لذلك قبل تحديد هل توافر معلومات معينة ملائمة او غير ملائمة للمستخدم يجب ان يحدد اولاً الغرض الذي ستستخدم فيه , اذا ان معلومة ملائمة لمستخدم معين في غرض معين قد لا تكون بالضرورة ملائمة لغرض بديل او مستخدم بديل .
3. طبيعة ونوع المعلومات المحاسبية التي يجب الافصاح عنها
بعد تحديد المستخدم المستهدف للمعلومات المحاسبية , وكذلك الغرض الذي ستستخدم فيه , يتمثل الركن التالي في تحديد طبيعة ونوع المعلومات التي يجب الافصاح عنها , وتتمثل هذه المعلومات في البيانات المالية المحتواة في القوائم المالية التقليدية , بالاضافة الى معلومات أساسية تعتبر ضرورية لكن نظراً لتعذر الافصاح عنها في صلب القوائم المالية عُرضت في الملاحظات المرفقة بالقوائم المالية والتي تعد جزءاً لا يتجزء من تلك القوائم .
4. أساليب وطرق الإفصاح عن المعلومات المحاسبية
يتم الافصاح عن المعلومات ذات الاثار المهمة في قرارات المستخدم المستهدف في صلب القوائم المالية , في حين يتم الافصاح عن المعلومات الأخرى خصوصاً التفاصيل أما في الملاحظات أو الايضاحات المرفقة بتلك القوائم , او في جداول أخرى مكملة تلحق بها , كما يتطلب الامر في بعض الاحيان الافصاح عن المعلومة الواحدة نفسها أذا كانت مهمة في أماكن متعددة في البيانات المالية .
5. توقيت الإفصاح عن المعلومات المحاسبية
حيث يجب أن تظهر المعلومة في وقت معين إلا ستفقد هذه المعلومة صلاحيتها وأهميتها .
الإفصاح في الإيضـاحـات المرفقـة بالبيـانـات المالـية المنشــورة
نظراً لأهمية الافصاح في الايضاحات المرفقة في القوائو المالية هناك عدة نقاط يجب مراعاتها وهي :
1. الطرق والاجراءات المحاسبية : وذلك لأن كل تغير مهم في المبادئ والاجراءات المحاسبية يكون له اثر كبير على القوائم المالية لذلك يجب الافصاح عنه وتوضيح أسباب التغير وأثاره على البيانات المالية .
2. الالتزامات الطارئة : يجب أن يكشف في البيانات المالية عن الالتزامات التي قد تطرأ في المستقبل مثل الالتزامات الناشئة عن الاوراق التجارية .
3. الأحداث المهمة التي تلي اعداد الحسابات الختامية : يجب أن يكشف عن الاحداث التي لها اثر مهم على البيانات المالية التي حصلت أو عرفت بعد اقفال الحسابات وقبل نشرها , مثل تعرض الشركة لحريق كبير يلحق بها خسارة جسيمة
. 4. التغيرات في التقديرات المحاسبية : عادة ما يتم تقدير بعض الظروف وآثارها على عمليات المنشأة عند أعداد البيانات المالية مثل اجراء المخصصات والاحتياطيات وغيرها , ونظراً لان هذه الظروف تكون غير معلومة وقت التقدير فقد يكون التقدير خاطئاً أو غير مطابق للوقائع لذلك يجب أعادة النظر في هذه التقديرات عند معرفة الوقائع الفعلية لها وعليه فأن مثل هذه التغيرات في التقديرات يجب الافصاح عنها في البيانات المالية المعدة عن الفترة التي تم فيها التغير أن كان له أثر كبير على هذه المعلومات المالية .
أشكــال الإفصـاح المحــاسبــــي
1. الإفصاح الكــامـل Full Disclosure هناك أجماع عام في المحاسبة بأن الافصاح عن المعلومات المحاسبية ينبغي ان يكون كاملاً ,ويتطلب الافصاح الكامل أن تصمم وتعد القوائم القوائم المالية الموجه الى عامة المستخدمين بشكل يعكس بدقة جميع الاحداث والحقائق المالية الجوهرية التي أثرت على المنشأة خلال الفترة . أي ان الافصاح الكامل يشير الى مدى شمولية التقارير المالية وأهمية تغطيتها لأي معلومات ذات تأثير محسوس على قرارات مستخدم تلك التقارير , وهكذا نجد أن تطبيق مفهوم الاهمية النسبية لتنقية الاحداث والعمليات والتركيز فقط على ماهو جوهري ومهم نسبياً هو أمر ضروري في الافصاح المحاسبي .
2. الإفصاح الكــافــي Adequate Disclosure الحد الأدنى الواجب نشره من المعلومات وأن تشمل القوائم المالية والملاحظات والمعلومات الاضافية المرفقة بها كل المعلومات المتاحة المتعلقة بالمنظمة لتجنب تظليل الأطراف المهتمة بالمنظمة , ويعد الافصاح الكافي من أهم المبادئ الرئيسية لإعداد القوائم المالية .
3. الإفصاح العــادل Fair Disclosure يهتم الافصاح العادل بالرعاية المتوازنة لاحتياجات جميع الاطراف المعنية .فالقوائم والتقارير المالية يجب ان تتضمن معلومات كافية لجعل هذه القوائم مفيدة وغير مظللة للمستثمر العادي , وبشكل اوضح يجب عدم حذف او كتمان أية معلومات جوهريةاو ذات منفعة لهذا المستثمر العادي . ويمثل الافصاح العادل او الصادق مطلباً أخلاقياً اعتاد مدقق الحسابات ان يعتمده عند ابداء رأي نظيف او غير متحفظ بقوله " تعرض القوائم المالية بصورة عادلة – في كل الجوانب المهمة نسبياً – المركز المالي ونتائج العمليات والتدفقات النقدية للمنشأة طبقاً للمبادئ المحاسبية المقبولة عموماً " , كما يعبر المدقق في تقريره عن مدى التزام المنشأة بالثبات , ويشير الى مدى كفاية الافصاح بصورة معقولة عند رأيه في عدالة القوائم المالية .
4. الإفصاح التفـاضـلــي Differential Disclosure إذأنالتسميةنفسهاتفصحعنالمضمونحيثيتمالتركيزفيالقوائمالماليةبصورةملخصةومختصرةعلى " التفاضل " أوالتفاوتبينالبنودبعقدالمقارناتلتوضيحالتغيراتالجوهريةوتحديدالاتجاهالعاملتلكالتغيراتأو " التفاضل " .
أيأنمؤيدي " الإفصاحالتفاضلي " يفترضونمستثمراًأقلدرايةواستيعاباًمن
المستثمرالعاديالذيتفترضهمهنةالمحاسبة. ولكنبصورةعامةفإناستخدامالقوائمالماليةالملخصةوالمختصرةمازالمحلخلافوهوإجراءغيرمقبولعموماً.
5. الإفصاح الوقائـي أو التقلــيدي يعتمدالافصاح الوقائي او التقليدي مفهومالإفصاح الشامل كماهومطبقفيالنموذجالمحاسبيالمعاصر،وتمثلفئةالمساهمينوالمقرضينأو الدائنين – المستثمرينالخارجينعموما – المحورالأساسيلتحديدمضمونوأدواتهذا الإفصاح.
6. الإفصاح التـثـقـيفــي أو الأعــلامــي يفترضهذاالإفصاحمستثمراًحصيفاذا درايةوإطلاعواسعين،ويمتلكالقدرةعلى التحليلوعقدالمقارناتوإجراءالتنبؤاتبطريقةمهنية،ويتسمهذاالإفصاحعموماباتجاه متزايدنحوالتوسعفيالإفصاحوالتعددفيمجالاتهوبالتركيزليسفقطعلىالمعلوماتالمالية، وإنمايشملأيضاًمعلوماتغيرماليةكميةووصفية،مثلمعلوماتعنالطاقةالإنتاجيةللوحدةالمحاسبية،وعنكفايةومؤهلاتالعاملين،وتطوركفاءتهموإنتاجيتهم.
7. الإفصـــاح التــــــام هناكإجماععامفي المحاسبةحولضرورةتوفيرالإفصاحالتاموالصادقوالمناسب،ويتطلبالإفصاحالتامأن تصمموتعدالقوائمالماليةالدوريةالموجهةإلىعامةالمستخدمينبشكليعكسبدقةالأحداث الاقتصاديةالتيأثرتعلىالمنشأةخلالالدورة ،وأنتتضمنهذهالقوائمالماليةمعلوماتكافية لجعلهذهالقوائممفيدةوغيرمضللةللمستثمرالعاديأوالمتوسط،وعدمحذفأوكتمانمعلوماتجوهريةأوذاتمنفعةلهذاالمستثمرالعادي.
الأنصــــاف المحــــاسبــــي
في السنوات السابقة القليلة وصاعداً لوحظ ان المحاسبين أعادوا مفهوم " الانصاف " كعنصر ضروري ومهم في تطور نظرية المحاسبة . وربما يكون DR Scott صاحب اول أقتراح عن ضرورة توضيح والاهتمام بالانصاف عندما أدرجه كمبدأ من مبادئ المحاسبة عام 1941 , وصرح بالاتي : " يجب على القواعد والاجراءات والطرق الفنية المحاسبية أن تكون منصفة , وغير متحيزة , وحيادية , ويجب ان لا تخدم المصالح الخاصة " . وكان هناك نقاش أضافي قليل في الادب المحاسبي عن الانصاف واهميته في تطوير النظرية المحاسبية حتى عام 1960 عندما نشر Arthur Andersen & Co. دراسة بحثية حول الموضوع ذكر فيها : " وعليه , يمكن القول بأن البديهية المحاسبية الاساس الوحيدة المؤطرة للمبادئ المحاسبية هي الأنصاف – الانصاف لكافة قطاعات المجتمع التجاري ( الأدارة والعمال وحملة الاسهم والدائنين والعملاء والجمهور ) التي يتم تحديدها وقياسها في ضوء البيئة الاقتصادية والسياسية وأنماط التفكير والعادات السائدة – في قطاعات من هذا النوع وباتجاه ان تؤدي الى المبادئ المحاسبية المبنية على هذه البديهية الى توليد محاسبة مالية , منصفة لكافة القطاعات , عن حقوق ومصالح أقتصادية مبنية على أسس شرعية " . وفي عام 1965 كان الانصاف موضوع كتاب W. Pattillo اللذي ذكر فيه " من خلال هذه المشاهدات حول العلاقة بين المحاسبة والمفاهيم والمواقف الاجتماعية نستنتج بأن المحاسبة هي جوهرياً اجتماعية بالطبيعة وتقع على عاتقها مسؤوليات تجاه المجتمع . وبالأضافة الى ذلك فإن ربط هذه الافكار مع هدف المحاسبة المالية يؤدي الى تأكيد على أتصال ( توصيل معلومات ) يتعلق بالمصالح الاقتصادية لقطاعات الاقتصاد . وأخيراً , فمن زاوية مقارنة مدلولات العدالة والحقيقة والانصاف , يتم أختيار مفهوم الانصاف الاجتماعي كمعيار واساس لكي يتم من خلاله قياس مدى ملائمة المبادئ والقواعد المحاسبية التي يدعى بأنها وسائل لتحقيق الهدف , وعليه تتم صياغة الانصاف لكافة الاطراف على انه معيار أساس ووحيد للمحاسبة , أي أنه معيار أو أختبار يجب ان يكون حاضراً في كافة الافتراضات المحاسبية قبل أدخالها ضمن هيكل المحاسبة " . ويتحقق الانصاف بشكل كبير جداً في المحاسبة الادارية ومحاسبة التكاليف أذ ان اي اشارة او تلميح بعدم الحيادية ربما يؤدي الى تشويه عمليات صنع القرار التي تعتمد بشكل هائل على بيانات المحاسبة الادارية , فأصبح الانصاف معيار ضروري للمعلومات في المحاسبة الادارية لضمان نزاهة ودقة القرار . وبالرغم من الادعاءات والحجج بان الانصاف غامض وبالتالي لا يمكن ان يخدم كأساس لتطوير النظرية المحاسبية , وأول دليل هو الأشارة او وصف معايير " الانصاف في العرض " من قبل لجنة معايير التدقيق التابعة للمعهد الامريكي للمحاسبين القانونيين بانها تحدد بالتوافق مع المبادئ المحاسبية المقبولة عموماً والافصاح والثبات والمقارنة . وعندما يكتب المدقق الخارجي تقريره غير المتحفظ فانه يعني بجملة " تعرض بانصاف " التجاوب مع المبادئ المحاسبية المقبولة عموماً وبمبادئ التدقيق المقبولة عموماً . ومنذ ذلك الوقت اصبح مفهوم الانصاف ناقوس ( معيار ) أخلاقي ضمني , وعموماً فأن مفهوم الانصاف يعني ضمنياً بأن الكشوفات المالية لم تكن معرضة لتأثير غير مناسب او تحيز . فالانصاف يعني بأن معدي المعلومات المحاسبية تصرفوا بحسن نية , وبأنهم وظفوا الممارسات التجارية الاخلاقية واحكام محاسبية عند عرض توليد وتدقيق النتائج المحاسبية وان التفسير المهني مخصص فقط للانصاف في العرض .
المصــــــــادر
الرسائــل والأطـاريـــح
1. لايقة , رولا كاسر , القياس والافصاح المحاسبي في القوائم المالية ودورهما في ترشيد قرارات الاستثمار , ( 2007 ) , رسالة ماجستير , قسم المحاسبة , كلية الاقتصاد , جامعة تشرين , سوريا .
2. العكر , معتز برهان جميل , أثر مستوى الافصاح المحاسبي في البيانات المالية المنشورة على تداعيات الازمة المالية فيالقطاع المصرفي , ( 2010 ) , رسالة ماجستير , قسم المحاسبة , كلية الاعمال , جامعة الشرق الاوسط .
3. العلول , عبد المنعم عطا , دور الافصاح المحاسبي في دعم نظام الرقابة والمسائلة في الشركات المساهمة العامة في قطاع غزة – فلسطين , رسالة ماجستير , قسم المحاسبة والتمويل , كلية التجارة , الجامعة الاسلامية – غزة .
الـدوريـــــات العــلميـــــة
1. الخطيب , خالد , الافصاح المحاسبي في التقارير المالية للشركات المساهمة العامة الادرنية في ظل معيار المحاسبة الدولي رقم (1) , ( 2002 ) , مجلة جامعة دمشق , المجلد الثامن عشر , العدد الثاني , قسم المحاسبة , كلية الاقتصاد , جامعة دمشق وجامعة العلوم التطبيقية في الاردن .
2. زيود , لطيف , والرضا , عقبة , الافصاح المحاسبي في القوائم المالية للمصارف وفقاَ للمعيار المحاسبي الدولي رقم (30) , (2006 ) , مجلة جامعة تشرين للدراسات و البحوث العلمية , المجلد (28) , العدد الثاني .
الكـتـــــــــب 1. الناغي , محمود السيد , نظرية المحاسبة , (2011) , المكتبة العصرية للنشر والتوزيع , المنصورة , مصر .
2. بلقاوي , أحمد رياحي , نظرية المحاسبة ,(2009) , تعريب رياض العبد الله , و طلال الججاوي , الطبعة العربية , دار اليازوري العلمية للنشر والتوزيع , عمان , الاردن .
3. حنان , رضوان حلوة , مدخل النظرية المحاسبية , (2009) , الطبعة الثانية , دار وائل للنشر والتوزيع , عمان و الاردن .
الأنتـــرنيـــت
The concept of fairness – Harold E.Arnett http://www.jstor.org/discover/10.2307/243934?uid=3738272&
uid=2129&uid=2&uid=70&uid=4&sid=21101590176477
من أعدادي وتجميعي
رد مع اقتباس
المشاركة الأصلية كتبت بواسطة prïnċë häïdër
